PROCEDURA
RAPPRESENTANTE
FISCALE ITALIANO
Con la presente procedura si intende fornire delle linee di
comportamento da seguire per il Rappresentante Fiscale Italiano di società
estera, (di seguito in breve R.F.IT), e per la società estera rappresentata.
Allo scopo è stata analizzata la
normativa, le interpretazioni e la prassi italiana in materia, gli argomenti
ritenuti di interesse sono :
Indice
:
1.
IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO
2. RITENUTE D’ACCONTO
3. OBBLIGHI CONTABILI
4. OBBLIGHI DICHIARATIVI
5. CONSERVAZIONE DOCUMENTI
6. “CAPITAL GAIN”
1. IMPOSTA SUL VALORE
AGGIUNTO (IVA)
Ai fini IVA, la situazione dei soggetti esteri può essere ridotta a due tipologie :
·
soggetti CEE
muniti di partita IVA CEE ;
·
soggetti
EXTRA CEE (e in alcuni casi anche CEE) privi di partita IVA CEE ;
la
differenza non sembra immediata ma negli schemi che vengono sottoposti potranno
evidenziare di volta in volta situazioni diverse.
In
particolare si evidenzia che il soggetto estero, nel momento in cui decide di
nominare un R.F.IT, è spinto generalmente dall’esigenza di acquistare e/o
vendere beni immobili, mobili registrati in pubblici registri o partecipazioni
in genere, attività per le quali viene richiesto obbligatoriamente il codice
fiscale italiano (C.F.IT in breve).
Tali attività, in linea di principio non
configurano mai la c.d. “stabile organizzazione”, in quanto pur non sussistendo
nella normativa italiana una definizione del concetto, nella prassi
amministrativa l’Amministrazione Finanziaria Italiana ha ritenuto che la
stabile organizzazione deve essere individuata facendo riferimento al modello
di convenzione per evitare le doppie imposizioni sui redditi predisposto
dall’OCSE (C.M. 30.4.1977 n.7/1496 e R.M. 1.2.1983 n.9/2398) dove per stabile
organizzazione si intende una sede fissa di affari nella quale il soggetto
estero eserciti tutto o in parte la propria attività. La stabile organizzazione
si caratterizza per il concorso di due elementi essenziali:
·
esistenza
di almeno un’installazione fissa (locali, materiali, attrezzature …)
·
esercizio
di un’attività da parte dell’impresa, per mezzo di tale installazione.
Pertanto la stabile organizzazione può di volta in volta assumere la veste
di una sede di direzione, una succursale, un’ufficio, un’officina, un
laboratorio, un cantiere di costruzione o di montaggio. Ai fini delle imposte
sui redditi, la stabile organizzazione non è considerata soggetto giuridico
distinto dalla casa – madre.
Si precisa, inoltre, che secondo il modello di Convenzione OCSE si rinviene l’esistenza di una stabile organizzazione tutte le volte che, pur mancando una base fissa, l’impresa estera svolge la propria attività tramite persone che abbiano il potere di concludere contratti a nome dell’impresa stessa, a meno che non si tratti di intermediari che abbiano uno status indipendente (professionisti, mediatori, commissionari, vedasi C.M. 30.4.1977 n.7); ad esempio, la presenza di un server con un sito web, mediante il quale si raccolgono ordini e si inviano conferme d’ordine, potrebbe evidenziare la presenza di una stabile organizzazione.
All’atto
della richiesta del C.F.IT si può
alternativamente optare per:
1.
il solo
codice fiscale (ai sensi dell’art.4 DPR 29.9.1973 n.600) utilizzabile per
l’acquisto di partecipazioni e di immobili di civile abitazione;
2.
il codice fiscale, ai sensi dell’art.4 DPR
29.9.1973 n.600) e la partita IVA (P.IVA IT in breve) ai sensi degli artt.17 e
53 D.P.R. 26.10.1972 n.633 – utilizzabile per qualsiasi operazione di
compravendita di beni e servizi in Italia.
Quanto
sopra è rilevante perché il soggetto
estero, agendo munito del solo C.F.IT, ma senza P.IVA IT, non assumerà mai in
Italia lo status di “soggetto passivo d’imposta” ai fini IVA e, pertanto,
per tutte le operazioni territorialmente rilevanti in Italia, ossia effettuate
in Italia, non potrà esercitare il diritto di detrazione ai fini IVA e,
di conseguenza, non avrà alcun onere di dichiarazione IVA.
Qualora la
società estera opti per chiedere al R.F.IT oltre al C.F.IT, anche la P.IVA IT,
il soggetto si troverà ad operare come “operatore IVA”, e, pertanto,
potrà beneficiare, in linea di principio, del diritto alla detrazione dell’IVA;
di conseguenza avrà anche tutti gli obblighi contabili e dichiarativi previsti,
come meglio specificato nei successivi paragrafi 3) e 4).
Ø
Caso
Rappresentante Fiscale senza Partita IVA IT
Il soggetto estero nel caso in cui acquista un bene immobile in Italia, avvalendosi di un R.F.IT nominato ai fini delle imposte sul reddito e non IVA, non potrà procedere alla detrazione dell’IVA pagata sull’acquisto in quanto questo è territorialmente rilevante in Italia.
La società estera
può, però, assumere lo status di soggetto passivo d’imposta ai fini IVA, e,
quindi, detrarre l’IVA sugli acquisti territorialmente rilevanti in
Italia, nominando un R.F.IT ai sensi
dell’articolo 17 del D.P.R. n.633/1972.
Inoltre, il
criterio in base al quale valutare la sussistenza del requisito della
territorialità, per le prestazioni di servizi relative ai beni immobili, è dato
dalla localizzazione dell’immobile, per cui il domicilio o la residenza del
soggetto che presta il servizio, o del soggetto a cui viene reso divengono
irrilevanti: la prestazione viene considerata comunque effettuata nel
territorio dello Stato in cui è ubicato il bene immobiliare a cui il servizio
prestato è riferibile.
Ne consegue che
si considereranno effettuate nel territorio dello Stato tutte le prestazioni di
servizi inerenti a un immobile situato in Italia e, di contro, si
considereranno effettuate al di fuori del territorio dello Stato tutte le
prestazioni di servizi inerenti a un immobile situato all’estero.
Viceversa, invece, tutte le
altre prestazioni di servizi che non si riferiscono al bene immobile e che non
sono territorialmente rilevanti in Italia potranno essere acquistate senza
il pagamento dell’IVA.
Caso Rappresentante Fiscale con Partita IVA IT
Trattandosi di
soggetto con P.IVA IT, gli acquisti di beni e le prestazioni di servizi saranno
sempre soggette ad IVA, secondo le normali regole, purché si riferiscano alle
attività possedute in Italia (essenzialmente partecipazioni e immobili)
riconducibili al R.F.IT. Infatti, il soggetto estero, nominando un R.F.IT, diviene soggetto passivo d’imposta così come
stabilito dall’articolo 17 del D.P.R. 26.10.1972 n.633 e quindi tutte le operazioni
territorialmente rilevanti in Italia (esempio: acquisto di beni immobili)
dovranno confluire nella sua contabilità. (Ris. Min. n.465279 del 23/12/1991).
Tuttavia
se la società estera si avvale del R.F.IT per effettuare operazioni non
territorialmente rilevanti in Italia (ad esempio: consulenza tecnica, che non
si riferisce a immobili o a partecipazioni in Italia), queste saranno
imponibili in Italia proprio perché il soggetto estero, con la nomina del
R.F.IT, ha acquisito lo status di “soggetto passivo d’imposta” in Italia; in
altre parole il rappresentante fiscale fa acquisire il requisito della
territorialità anche a quelle prestazioni che ne sarebbero prive se richieste direttamente dalla società
estera.
In
proposito è opportuno chiarire che il
soggetto estero può, pur in presenza
della nomina di un R.F.IT, non avvalersi di quest’ultimo ed effettuare
operazioni direttamente con operatori italiani, (Circ. Min. 23/02/1994
paragrafo B.8 e Ris. Min. 19/03/1998 n.18/E).
Pertanto, si può concludere che le prestazioni di
R.F.IT e le consulenze generiche svolte a beneficio del soggetto estero saranno
non soggette ad IVA qualora siano rese direttamente alla società estera CEE in
possesso di partita IVA CEE; si allega tabella riepilogativa :
|
Acquisti di beni o servizi (prestatore
italiano) |
IVA 20% |
|
Beni immobili esistenti in Italia |
SI |
|
servizi e perizie relativi a
beni immobili situati in Italia |
SI |
|
Prestazioni di : agenzia,
preparazione, coordinamento dell’esecuzione dei lavori immobiliari |
SI |
|
a) consulenze
tecniche o legali, formazione e addestramento personale, elaborazione e
fornitura dati, prestazioni simili alle precedenti, mediazioni relative alle
prestazioni precedenti e quelle inerenti all'obbligo di non esercitarle |
SI |
|
prestazioni (eseguite in Italia):
culturali, scientifiche, didattiche, sportive, ricreative, simili alle
precedenti/ |
SI |
|
b)prestazioni
di : locazione, leasing, noleggio e simili di beni mobili. Prestazioni di diritti immateriali: redevances,
royalties, diritti d'autore e simili alle precedenti. operazioni bancarie,
finanziarie e assicurative. Prestazioni pubblicitarie. Prestiti personali |
SI |
|
servizi in genere (prestatore
italiano) |
SI |
|
Cessione di beni mobili
nazionali, comunitari o vincolati |
SI |
|
servizi e
perizie relativi a beni mobili materiali; operazioni di carico,
scarico, manutenzione e simili accessorie ai trasporti non comunitari di beni
(se eseguite in IT) |
SI |
|
Contratti di locazione anche finanziaria noleggio e
simili di mezzi di trasporto (prestazione
utilizzata nella CEE) |
SI |
Si precisa
che le prestazioni di cui ai punto a) e b) saranno, in ogni caso, imponibili in
Italia se la società si avvale del R.F.IT, viceversa se l’operazione viene
conclusa direttamente tra la società estera UE e l’operatore italiano, questa
sarà imponibile solo se il committente è un soggetto privato non titolare di
partita IVA.
In
particolare si evidenzia che le prestazioni di Rappresentanza Fiscale e
le consulenze generiche svolte direttamente a beneficio del soggetto estero
saranno:
·
non
soggette ad IVA qualora il cliente sia soggetto CEE in possesso di P.IVA CEE;
·
soggette
ad IVA, qualora il cliente sia soggetto EXTRACEE non in possesso di P.IVA CEE,
in quanto prestazioni utilizzate in Italia;
- soggette
ad IVA, qualora il cliente sia soggetto CEE non in possesso di P.IVA CEE,
indipendentemente dal luogo di utilizzo;
quanto sopra ai sensi della Ris. Min.
5.5.1998 n.36/E; in sintesi si avrà:
|
Acquisti di beni o
servizi (prestatore o cedente IT) |
|
Regola IVA |
|
a) Consulenze tecniche o legali,
formazione e addestramento personale, elaborazione e fornitura dati,
prestazioni simili alle precedenti, mediazioni relative alle prestazioni
precedenti e quelle inerenti all'obbligo di non esercitarle. Prestazioni di : locazione, leasing, noleggio e simili di beni
mobili. Prestazioni di diritti immateriali: red vances, royalties,
diritti d'autore e simili alle precedenti. Prestazioni pubblicitarie; operazioni bancarie, finanziarie e
assicurative. Prestiti personali. |
Committente
senza P.IVA CEE SI Committente con P.IVA CEE NO Committente R.F.IT senza P.IVA IT SI Committente R.F. con P.IVA SI |
|
|
b) attività di rappresentanza
fiscale |
Committente senza P.IVA CEE SI Committente con P.IVA CEE NO |
|
|
a) e b) utilizzate
in Italia con committente EXTRA U.E. |
SI |
|
Ø
Caso
del soggetto estero senza partita IVA
In tal caso
gli operatori italiani dovranno assoggettare ad IVA le proprie operazioni
secondo le normali regole previste per i consumatori finali, in quanto il
soggetto estero, presentandosi senza partita IVA, non potrà usufruire dello
status di soggetto passivo IVA.
- RITENUTE D’ACCONTO
Con riferimento alle ritenute d’acconto sui redditi di lavoro autonomo, dipendenti e assimilati, si rammenta che l’articolo 25 del D.P.R. 29.9.1973 n.600 stabilisce che “I soggetti indicati nel primo comma dell'art.23, che corrispondono a soggetti residenti nel territorio dello Stato compensi comunque denominati, anche sotto forma di partecipazione agli utili, per prestazioni di lavoro autonomo, ancorché non esercitate abitualmente ovvero siano rese a terzi o nell'interesse di terzi, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta del 20 per cento a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con l' obbligo di rivalsa.” Pertanto, tenuto conto che tra i soggetti obbligati ad effettuare la ritenuta d’acconto vi sono anche le società e gli enti non residenti, le prestazioni di Rappresentanza Fiscale effettuate da soggetti residenti nel territorio dello stato a favore di società estere sembra che siano soggette a ritenute d’acconto.
In proposito
occorre evidenziare che una Ris. Min. del 08/07/1980 n.12/649 ha stabilito, in
relazione ad un caso specifico, che nel caso di soggetti non residenti “
non sono tenuti alla presentazione della dichiarazione dei redditi nel nostro
Paese in quanto quivi non soggetti d'imposta, si esprime l' avviso che nei
confronti di tali Enti mancherebbero i presupposti per attribuire loro la
funzione di sostituto d' imposta. Essi infatti, ad avviso della scrivente, pur
se sono da ricomprendersi, sotto il profilo soggettivo, fra i soggetti indicati
al primo comma dell'art.23 e richiamati anche dal successivo art.25, ne vengono
oggettivamente esclusi per ovvii motivi attinenti alla delimitazione
territoriale della potestà tributaria dello Stato. E' tuttavia
opportuno far presente che gli Enti stranieri in argomento dovrebbero essere
invitati a fornire alla competente Amministrazione italiana (Ufficio
distrettuale delle imposte nel cui distretto il beneficiario ha il suo
domicilio fiscale) le generalità dei soggetti nazionali beneficiari con
l'indicazione degli emolumenti loro corrisposti e di ogni altro utile elemento
ai fini della tassazione dei nazionali in parola. A questo aggiungasi che,
specie se gli Enti di che trattasi sono residenti in Paesi legati al nostro da
convenzioni contro le doppie imposizioni, in virtù della normativa riguardante
lo scambio di informazioni, contenuta negli anzidetti trattati, le autorità
competenti degli Stati contraenti, e quindi nel caso di specie quella italiana,
possono facilmente reperire i dati sopra menzionati ai fini dei conseguenti
accertamenti nei confronti dei beneficiari nazionali.”
In altra parole, al fine di poter attribuire effettivamente ai soggetti non residenti la funzione di sostituti d'imposta, é necessario che sussista un elemento di collegamento tra questi e il territorio italiano.
L'elemento
di collegamento sussiste in tutti i casi in cui si verifica il presupposto per
la tassazione in Italia dei redditi prodotti dai soggetti non residenti,
presupposto che é caratterizzato dal criterio della territorialità.
Se é vero,
infatti, come evidenziato in precedenza, che le società ed enti di ogni tipo
non residenti nel territorio dello Stato risultano soggetti passivi Irpeg, é
anche vero che l'imposta può essere applicata soltanto in relazione al possesso
di redditi prodotti nel territorio dello Stato (art.112 D.P.R. 22.12.1986 n.
917).
Solo in questo caso, dunque, sorgono in capo alle società non residenti tutti gli obblighi strumentali all'attuazione del prelievo fiscale, compreso quello della presentazione della dichiarazione dei redditi e quello della nomina di un rappresentante fiscale in Italia, le cui generalità devono essere indicate nella medesima dichiarazione, unitamente all'indirizzo della stabile organizzazione nel territorio dello Stato, laddove esista (art.4 D.P.R. 29.9.1973 n.600).
La sussistenza dell'obbligo di presentare la dichiarazione dei redditi in Italia presuppone, quindi, la sussistenza di un effettivo collegamento della società straniera con il territorio italiano, rappresentato da una sua stabile organizzazione nel territorio dello Stato ovvero, anche in mancanza di tale organizzazione, da un suo Rappresentante per i Rapporti Tributari.
Ciò premesso, si può concludere che, intanto si deve in concreto ritenere sussistente, in capo ad una società straniera, l'obbligo di effettuare le ritenute e di presentare la dichiarazione dei sostituti d'imposta, stabilito dalle leggi dello Stato, in quanto tale società risulti tenuta alla presentazione della dichiarazione dei redditi in Italia, (vedasi Azienda e Fisco 12/1996 pag.61).
Pertanto, tenuto conto di tale risoluzione, si dovrà procedere come nel seguente schema:
|
soggetto estero che corrisponde compensi |
Ritenuta |
|
Con stabile organizzazione (sede
fissa) |
SI |
|
Senza stabile organizzazione e
senza obbligo di presentazione di dichiarazione dei redditi in Italia |
NO |
|
Senza stabile organizzazione ma
con l’obbligo di presentare una dichiarazione |
SI |
In conclusione si può affermare che tutte
le volte che il R.F. IT, a causa dei beni acquisiti in Italia, si troverà a
dover presentare una dichiarazione dei redditi IT, avrà automaticamente
l'obbligo di assoggettare a ritenuta d'acconto i compensi eventualmente erogati
dalla società estera rappresentata a soggetti residenti, e aventi connessione
con l'attività svolta in Italia, ad esempio, se la società estera acquista
un'immobile in Italia dovrà presentare la dichiarazione dei redditi e quindi
versare anche le ritenute d'acconto, e presentare anche la dichiarazione dei
sostituti d'imposta, indipendentemente dal possesso o meno della P.IVA IT;
diverso è il caso della società estera che detenendo una partecipazione IT, non
presenterà alcuna dichiarazione dei redditi, e pertanto non avrà l'obbligo di
assoggettare a ritenuta d’acconto i compensi eventualmente erogati a soggetti
residenti.
Analogamente, anche il TRUST o il TRUSTEE se non
detengono immobili in Italia o comunque se non devono presentare la
dichiarazione dei redditi IT, non
avranno alcun obbligo di assoggettare a ritenuta d'acconto i compensi erogati a
soggetti residenti.
3. OBBLIGHI CONTABILI
Il R.F.IT con P.IVA IT risulta
obbligato, ai sensi dell’art.17 del
D.P.R. 26.10.1972 n.633, a tenere tutte le scritture e i documenti
contabili previsti dal decreto con le stesse modalità e regole stabilite per i
soggetti passivi IVA che hanno il domicilio fiscale in Italia, ossia in breve
apertura, vidimazione e tenuta dei
Registri IVA Acquisti e Vendite, con annotazione delle liquidazioni IVA
periodiche, ed effettuazione dei versamenti IVA periodici se dovuti.
Nel caso,
in cui avendo chiesto il C.F.IT, e possedendo
redditi di terreni, fabbricati, di allevamento, di esercizio arti o
professioni, d’impresa, di partecipazione in società di persone, di capitale
e/o diversi, trattandosi di redditi prodotti in Italia scatterà l’obbligo di
presentare la dichiarazione annuale dei redditi prevista dall’art.4 del D.P.R.
29.9.1973 n.600;
In linea di
massima, il R.F.IT sarà obbligato a conservare tutti i documenti che
giustificano i beni, servizi, ricavi e costi indicati nella dichiarazione, e
qualora eserciti attività d’impresa o di arti e professioni, avendo optato per
uno dei regimi contabili possibili (forfettario, semplificato, ordinario), avrà
tutti gli obblighi contabili previsti dalla normativa, analogamente a qualsiasi
altro contribuente italiano che produce reddito nel territorio dello stato
italiano, si tratta del libro giornale vidimato inizialmente, del registro dei
cespiti ammortizzabili e del libro inventari.
4.OBBLIGHI
DICHIARATIVI
Il
R.F.IT, ai fini IVA, al pari di un normale soggetto
passivo IVA italiano, deve presentare tutte le dichiarazioni previste dalla
normativa IVA, ad esempio ogni mese o al massimo ogni tre mesi dovrà effettuare
la liquidazione periodica dell’IVA,
presentare della dichiarazione IVA periodica, e annualmente, anche se a
zero, presentare la dichiarazione IVA
annuale, il termine entro cui presentare la dichiarazione annuale è
generalmente il 31 marzo di ogni anno.
Qualora, la società estera rappresentata, consegua in Italia
redditi di terreni, fabbricati (anche se soltanto di natura catastale, ossia
“virtuale”) di allevamento, di esercizio arti o professioni, d’impresa, di
partecipazione in società di persone, di capitale e/o diversi scatterà
l’obbligo di presentare la dichiarazione annuale dei redditi, calcolando e
versando l’IRPEG (aliquota del 36%), e l’IRAP (aliquota del 4,25%), il termine
entro cui presentare la dichiarazione, per i soggetti esteri, è generalmente,
entro il 30 giugno di ogni anno.
5. CONSERVAZIONE
DOCUMENTI
La conservazione degli atti e dei documenti da parte del
R.F.IT è strettamente connessa con le norme richiamate nei paragrafi
precedenti, ed in particolare è connessa agli obblighi contabili e dichiarativi con cui devono essere messi
in relazione.
In breve si tratta di custodire e tenere a disposizione degli organi preposti al controllo tutti gli originali degli atti di compravendita, fatture, bolle doganali, documenti di trasporto, ricevute, documentazione c/c bancari, corrispondenza, dichiarazioni, versamenti e quietanze relative alle attività svolte in Italia, quanto meno sino all’avvenuta prescrizione fiscale che avviene, ai sensi dell’art.20 D. Lgs. 18.12.1997 n.472 dopo il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.
6. CAPITAL GAIN
\Si
premette che le plusvalenze conseguite da soggetti non residenti non sono mai
tassate in Italia se il soggetto estero risiede in un paese in cui esiste una
Convenzione Internazionale contro le doppie imposizioni, tuttavia, si
evidenzia, che le norme del D.P.R. 22.12.1986 n.917 prevalgono in ogni caso
sugli accordi internazionali, se più favorevoli al contribuente.
Pertanto, le plusvalenze derivanti dalla cessione di
partecipazioni da parte di soggetti non residenti, a seguito della modifica
introdotta dal D. Lgs. 21.11.1997 n.461 all’articolo 20 del D.P.R. 22.12.1986
n.917, sono tassate in Italia, come redditi diversi, secondo lo schema riportato nella tabella sottoelencata:
|
Partecipazioni qualificate (ossia maggiori del 20% o del 2% se quotate) |
Partecipazioni non qualificate quotate (ossia pari o inferiori al 2%) |
Partecipazioni non qualificate non quotate (ossia pari o inferiori al 20%) |
|
Società residenti |
Si - sia che i titoli si trovino in Italia sia che si trovino all’estero (2) |
No – sia che i titoli si trovino in
Italia sia che si trovino all’estero |
Si – in ogni caso se il
partecipante estero risiede in un paese a regime fiscale privilegiato Si
(1) |
|
Società non residenti i cui titoli si trovano in
Italia |
Si (2)
|
Si (1)
|
Si (1)
|
Preliminarmente
è utile mettere in evidenza che le plusvalenze contraddistinte con (1) non sono assoggettate a tassazione in Italia
se il soggetto partecipante estero risiede in uno stato con il quale è stata
stipulata una Convenzione Internazionale contro le doppie imposizioni; infatti
il comma 5° dell’articolo 5 del D.Lgs. 461/1997 dispone che “Non concorrono
a formare il reddito le plusvalenze e le minusvalenze, nonché i redditi e le
perdite di cui alle lettere da c-bis) a c-quinquies) del comma 1° dell'art.81,
D.P.R. 22.12.1986, n. 917, come
modificato dall'articolo 3, comma 1°, percepiti o sostenuti da :
a)
soggetti
residenti in Stati con i quali sono in vigore convenzioni per evitare la doppia
imposizione sul reddito, che consentano all'amministrazione finanziaria italiana
di acquisire le informazioni necessarie per accertare la sussistenza dei
requisiti, sempreché tali soggetti non risiedano negli Stati o territori a
regime fiscale privilegiato individuati con il decreto del Ministro delle
finanze emanato ai sensi del comma 7-bis dell' art.76 del D.P.R. 22.12.1986
n.917. Ai fini della sussistenza del requisito della residenza si applicano le
norme previste dalle singole convenzioni;
b)
enti od
organismi internazionali costituiti in base ad accordi internazionali resi
esecutivi in Italia.”.
Inoltre,
per quanto riguarda le plusvalenze realizzate da partecipazioni qualificate
possedute da non residenti (2), si ritiene applicabile il principio generale
stabilito art.128 D.P.R. 22.12.1986 n.917 il quale dispone che “le
disposizioni del presente Testo unico si applicano, se più favorevoli al
contribuente, anche in deroga agli Accordi internazionali contro la doppia
imposizione”. Pertanto, benché l’art.5, comma 5°, del D. Lgs.
21.11.1997 n.461, non preveda anche le partecipazioni qualificate, si ritiene
che le plusvalenze conseguite dalla cessione di tali partecipazioni siano in
ogni caso non imponibili in Italia per il disposto dell’art.128 del D.P.R.
22.12.1986 n.917 (Vedasi “Azienda e
fisco, n.18/1998 pag.876).
Infine occorre considerare che con il D.M. 4.9.1996, ed
integrato dal successivo decreto ministeriale 25.3.1998, è stato approvato
l'elenco degli Stati con i quali risulta attuabile lo scambio di informazioni;
conseguentemente, il regime di esenzione previsto dall'art.5, comma 5°, del D.
Lgs. 21.11.1997 n.461 si applica esclusivamente nei confronti dei soggetti
residenti negli Stati medesimi.
La
disciplina introdotta dal D. Lgs. 21.11.1997 n.461 differisce rispetto alla normativa previgente per aver ampliato
la presunzione assoluta di
territorialità per le partecipazioni qualificate al fine di ricomprendere tra
le partecipazioni che si considerano esistenti nel territorio dello Stato, oltre
alle partecipazioni in società a responsabilità limitata, in accomandita
semplice e in nome collettivo residenti, anche quelle in società per azioni o
in accomandita per azioni residenti in maniera tale da attrarre alla sfera
impositiva le plusvalenze realizzate dai non residenti sulle partecipazioni
possedute in società residenti di ogni tipo, indipendentemente dal fatto che i
titoli rappresentativi delle predette partecipazioni siano depositati in
Italia.
*******
Di seguito si elencano gli Stati con i quali è attuabile lo scambio
di informazioni (da non confondere con l’elenco degli Stati con cui sono
vigenti Convenzioni contro le doppie imposizioni), sono i seguenti:
1) Algeria;
2) Argentina;
3) Armenia;
4) Australia;
5) Austria;
6) Azerbajan;
7) Belgio;
8) Bielorussia;
9) Brasile;
10) Bulgaria;
11) Canada;
12) Cina;
13) Corea del Sud;
14) Costa d'Avorio;
15) Croazia;
16) Danimarca;
17) Ecuador;
18) Egitto;
19) Federazione Russa;
20) Filippine;
21) Finlandia;
22) Francia;
23) Georgia;
24) Germania;
25) Giappone;
26) Grecia;
27) India;
28) Indonesia;
29) Irlanda;
30) Jugoslavia;
31) Kazakistan;
32) Kirghistan;
33) Kuwait;
34) Lussemburgo;
35) Macedonia;
36) Malta;
37) Marocco;
38) Mauritius;
39) Messico;
40) Norvegia;
41) Nuova Zelanda;
42) Paesi Bassi;
43) Pakistan;
44) Polonia;
45) Portogallo;
46) Regno Unito;
47) Repubblica Ceca;
48) Repubblica Slovacca;
49) Romania;
50) Singapore;
51) Slovenia;
52) Spagna;
53) Sri Lanka;
54) Stati Uniti;
55) Svezia;
56) Tadzhikistan;
57) Tanzania;
58) Thailandia;
59) Trinidad e Tobago;
60) Tunisia;
61) Turchia;
62) Turkmenistan;
63) Ucraina;
64) Ungheria;
65) Uzbekistan;
66) Venezuela;
67) Zambia;
68) Emirati Arabi Uniti [1]
69)
Israele [2]
70) Sud
Africa [3]
71)
Vietnam [3]
72)
Lituania [4]
73) Albania [5]
74) Bangladesh [5]
75) Estonia [5]
Note:
[1] Lo Stato
riportato in corsivo è stato aggiunto dall'art.1, D.M. 25 marzo 1998
[2] Lo Stato
riportato in corsivo è stato aggiunto dall'art.1, D.M. 16 dicembre 1998
[3] Lo Stato
riportato in corsivo è stato aggiunto dall'art.1, D.M. 17 giugno 1999
[4] Lo Stato
riportato in corsivo è stato aggiunto dall'art.1, D.M. 20 dicembre 1999
[5] Lo Stato
riportato in corsivo è stato aggiunto dall'art.1, D.M. 5 ottobre 2000
*******
L’elenco dei
paesi con cui l’Italia ha stipulato accordi per rendere attuabile lo scambio di
informazioni non è da confondere con l’elenco degli Stati e dei territori extra
CEE aventi un regime fiscale riconosciuto come “privilegiato” dal D.M.
24.4.1992 sono:
Andorra,
Anguilla
(Isole Leeward),
Antille
Olandesi,
Aruba,
Bahama,
Barbuda
(Isole Leeward),
Bermuda,
Gibuti,
Grenada,
Hong
Kong,
Isole
del Canale (Guernsey, Jersey e Sark),
Isole
Cayman,
Isola
di Man,
Isole
Turks e Caicos,
Isole Vergini Britanniche,
Liechtenstein,
Macao,
Nauru,
Nevis (Isole Leeward),
Oman,
Saint Kitts (Isole Leeward),
Seychelles,
Vaunatu (Nuove Ebridi),
Western Samoa
Baharain ed Emirati Arabi Uniti ( salvo che per il
trattamento riservato alle società che svolgono attività di esplorazione,
estrazione e raffinazione nel settore petrolifero).
Inoltre, sono considerati “paradisi
fiscali” i seguenti Paesi e territori esteri limitatamente ai soggetti e alle
attività per ciascuno di essi indicate:
1) Antigua (Isole Leeward), con riferimento alle “società
internazionali” (“international business companies”), esercenti le loro
attività al di fuori del territorio di Antigua, quali quelle di cui
all'“International Business Corporation Act” (IBCA) n. 28 del 1982 e successive
modifiche e integrazioni, nonché con riferimento alle società che producono
prodotti autorizzati quali quelli di cui alla locale legge n. 18 del 1975 e
successive modifiche e integrazioni;
2) Barbados, con riferimento alle “società internazionali”
(“international companies”), quali quelle costituite ai sensi
dell'“International Business Corporation Act” del 22 dicembre 1987 e successive
modifiche e integrazioni, nonché con riferimento alle compagnie di
assicurazioni esercenti attività all'estero, quali quelle di cui al “Companies
Amendment Act” del 1986 e successive modifiche e integrazioni;
3) Cipro, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere, quali quelle disciplinate dalla locale legge n. 15
del 1977 e successive modifiche ed integrazioni;
4) Costa Rica, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere, nonché con riferimento alle società esercenti
attività ad alta tecnologia;
5) Dominica, con riferimento alle “società internazionali”
(“international companies”) esercenti attività all'estero;
6) Filippine, con riferimento alle attività direzionali
(“headquarters”) delle società finanziarie multinazionali;
7) Giamaica, con riferimento alle “società internazionali”
(“international companies”) esercenti l'attività all'estero;
8) Isole Cook, con riferimento alle “società internazionali”
(“international companies”);
9) Libano, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere, quali quelle disciplinate dal locale codice delle
imposte sui redditi;
10) Liberia, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere, quali quelle disciplinate dal locale codice delle
imposte sui redditi;
11) Malesia, con riferimento alle società nazionali i cui
proventi affluiscono da fonti estere;
12) Malta, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere, quali quelle di cui al “Malta International
Business Activity Act” del 30 giugno 1989 e successive modificazioni e
integrazioni;
13) Montserrat, con riferimento alle “società
internazionali” (“international companies”);
14) Panama, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere;
15) Portorico, con riferimento alle società esercenti
attività bancarie, quali quelle di cui all'“International Banking Centre
Regulation Act” n. 52 dell'11 agosto 1989 e successive modifiche e
integrazioni;
16) Saint Lucia, con riferimento alle “società
internazionali” (“international companies”) esercenti l'attività all'estero;
17) Saint Vincent, con riferimento alle “società
internazionali” (“international companies”) esercenti l'attività all'estero;
18) Singapore, con riferimento alle società i cui proventi
affluiscono da fonti estere;
19) Svizzera, con riferimento alle società non soggette alle
imposte cantonali e municipali, quali le “società holding”, “ausiliarie” e di
“domicilio”;
20) Uruguay, con riferimento alle società esercenti attività
bancarie.
Infine si segnala, la lista ufficiosa dei 51 regimi
fiscali privilegiati all’interno dell’UE, realizzata a cura del Centro Europeo
di Studi Tributari e sull’Electronic Commerce (CESTEC) :
- Aruba: offshore companies,
exempt companies, free zones companies, captive insurance ;
- Austria: holdings (intra group relief), tax
exemptions ;
- Belgio: coordination, distribution and
service centres, informa capital ;
- Isole Vergini
Britanniche: international business companies ;
- Danimarca: holdings ;
-
Finlandia: Alan islands captive insurance ;
-
Francia: headquarters and logistic centres, royalty
income from patents, provisions for renewal mineral, oil and gas reserves ;
-
Germania: control and corrdination centres of foreign
companies ;
-
Grecia: offices of foreign companies ;
-
Guernsey e Alderney: exempt companies, international
bodies, offshore insurance companies, insurance companies ;
-
Irlanda: international financial services centre of
Dublin, 10% manufacturing rate, imposition of a petroleum tax at Shannon
airport, foreign income ;
-
Isola di Man: international business companies,
exemption for non resident companies, exempt insurance companies, offshore
banking business, fund management ;
-
Italia: Trieste fianancial services and insurance centre
;
-
Jersey: exempt companies, internation business
companies, captive insurance companies ;
-
Lussemburgo: coordination centres, holding companies
exempted of tax (law 1929), finance, reinsurance companies and finance branches
;
-
Olanda: cost plus ruling, resale minus ruling, intra
group finance activities, finance branch informal capital ruling, non standard
rulings ;
-
Antille Olandesi: offshore companies, captive insurance,
free zones ;
-
Portogallo: Madeira and S.ta Maria Free areas ;
-
Spagna: coordination centres established in the Basque
country and navarra, investigation and exploitation oh hydrocarbons.